蓝敏点评《税前扣除凭证管理办法》

注：文中蓝字为超链接部分，点击可看原文件

来源：蓝敏说税

2018年28号公告，是关于凭证管理的文件。

      乍一看，这是一个程序性文件，规定如何管理凭证。但其中却夹带有实体法性质的规定，即规定：当扣除凭证不满足要求时，相关开支不得扣除。

      这是全文件的要害。

     这个文件的依据之一，是《企业所得税法》第20条对税务总局的授权。基于于此授权，在凭票扣除的问题上，之前税务总局惟一的规定是国税发【2009】31号文，针对房地产企业的计税成本，必须要见发票、合法凭证才能扣除。

      这个2018年28号公告出台后，普遍上讲，税务总局对企业所得税的扣除提出了凭证上的要求，并明确规定如果凭证不满足条件，则不得扣除。这一点是对《企业所得税法》基本规则的突破，因为《企业所得税法》及其实施条例本身，并没有对税前扣除，提出凭证上的任何限制。

      《企业所得税法》第二十条的授权是税务总局可以对“收入、扣除的具体范围、标准和资产的税务处理的具体办法”进行具体的规定，是程序性规定、管理性规定，而不应在法律法规之外，增加规定某种不得扣除的情况。

      基于大家问得多的几类问题，我就这个文件的重要把握点，做一个讲解，实际上是点评。

      读本文之前，大家最好先把文件通读一篇，因为我文章内不会全面引用文件文本，不然篇幅太大。

1，什么是扣除凭证。

      总体上讲，这一点没有新的规定，依然是那个基本规则：

      如果收款方应该开发票，就是发票；如果收款方不应该开发票，就是其它凭证。

      收款方是否应该开发票，取决于其收款行为是否是增值税应税行为，如果是，就要开发票，包括免税行为，也要开免税的发票；如果不是，就不需要开发票。

      这就是之前的老生长谈。

      本文件有一个小变化，就是其第九条：

      “九  企业在境内发生的支出项目属于增值税应税项目的……对方为依法无需办理税务登记的单位或者从事小额零星经营业务的个人，其支出以税务机关代开的发票或者收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证，收款凭证应载明收款单位名称、个人姓名及身份证号、支出项目、收款金额等相关信息。”

2、无票开支的问题

      对于满足《企业所得税法》第八条真实性、相关性、合理性要求的支出，如果应该取得发票，却没有取得发票，该怎么办？

      之前就是一个字，“争！”。

      无票支出到底该不该扣除？面对会计的这类问题，我回答往往是：“这不是一个该不该的问题，而是一个敢不敢的问题”。当然，胆小的人是不敢争的。

      本文件出台后，对于这个争议，提供了一个相对和平的解决通道。如果是因为特殊原因无法取得发票，明确了：可以用其它证据证明业务的真实性、无法取回发票的特殊性。

      公告第14条规定，如果有特殊情况，导致的确无法取得发票，则应准备其它凭证和证据，就能扣除。

      第14条对特殊情况进行了罗列：“因对方注销、撤销、依法被吊销营业执照、被税务机关认定为非正常户等特殊原因”，是的，相信大家都看清楚了，“等特殊原因”，说明不止罗列的这几项，只要是特殊原因导致无法取得发票，就应该按第14条处理，不要被这个罗列限制了头脑。

      此时，问题的关键是所提供的证据。

      第14条明确规定了三大必备的证据：无法取得发票特殊情况说明、合同、非现金交易收据。

      注意，以上资料都是留存备查，只可能在税务稽查环节才会被拿出来争议。

说到底，稽查时，还得争，不会争议，就不会办税。

3、何时提供发票？

      在拙著《税务稽查应对与维权》一书以及讲课中，我经常强调，提供发票的最后时点，不要傻傻理解为“汇算清缴时”，而要理解为“税务检查时”。

      如果税务不检查，是不可能知道你没有发票的；如果税务检查时，你已经取回了发票，包括取得开票日期是汇算清缴之后的发票，都是没有风险的。这是基于企业所得税法、征管法本身得出的结论。

      本公告则进一步明确和规范了这一结论，如果没有发票，税务会告知并要求其60天内补票，如果补不上，就不准扣。所以，发票的风险，最终都只有在稽查时引爆。

      当然，本公告之后，风险会放大。之前，只要后来取回发票就都可以扣；现在，则如果在被查后60天内没有取回，就不能扣了。这个是一个本质性的变化。

4、如果无法补开发票

      本公告最大的突破就在此处，其第16条直接规定：如果不能补开发票、也不能提供14条的真实性证据，则“相应支出不得在发生年度税前扣除”。

      “第十六条 企业在规定的期限未能补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证，并且未能按照本办法第十四条的规定提供相关资料证实其支出真实性的，相应支出不得在发生年度税前扣除。”

      第16条的“期限”，是指哪一个期限？一般理解是指第15条的期限，即：被税务发现缺票时，税务告知企业60天内补回，这个60天的期限。

      当然，按第13条的规定，企业缺票，应该在汇算前补回。这也是期限。但既然税务检查时通知有新期限，还是应该理解为新的期限，即60天期限。

      规定期限未能补回，则不能在发生年度扣除。

      我们可以这样假设出未来的情景：某项开支没取得发票或第14条要求的证据，汇算时也没有取得，汇算时直接扣掉，稽查时没有取回，税务稽查要求60天内补，60天内也没有补上，则不能在当年扣除，必须要补税。关于“补开发票”，税前扣除的内容，我会在金穗源商学院《税苑微课》稽查系列“从税务稽查角度理解税收政策”专题中，与大家再做深入分享。

      顺便说一说，第16条这个表述严格分析起来，是有问题的。

      按《企业所得税法》第8条规定：只要满足真实、合理、相关三性要求的支出，都可以扣除。《企业所得税法实施条例》第9条规定：原则上必须按权责发生制扣除，但税务总局有权规定不按权责发生制扣除的情况。

     所以，这一句“相应支出不得在发生年度税前扣除”，就有问题了。它只限制了扣除的发生年度，就是说只否定了此时扣除的权责发生制（总局恰恰有这个权力），就会得出如下结论：

      因为基于法律的规定是可以扣除的，而总局只否定了在当年扣除，所以应该在其它年度扣除，比如取得发票的年度。

      实际上，房产企业就是这样的，按国税发【2009】31号文：如果计税成本缺票，则成本不能计入扣除，待取得发票后，在取得当期扣除，不遵循权责发生制。

      所以严格的表述似乎应该是：“相应支出不得扣除！”简单明了。强调不得在发生年度扣除，难道仅仅是为收滞纳金增加些理由？

      如果税企真的不幸闹到了打官司的地步，这倒是一个争议点。当然，还有许多细节和要害需要把握。

5、被查与未被查的区别

       “第十七条  除发生本办法第十五条规定的情形外，企业以前年度应当取得而未取得发票、其他外部凭证，且相应支出在该年度没有税前扣除的，在以后年度取得符合规定的发票、其他外部凭证或者按照本办法第十四条的规定提供可以证实其支出真实性的相关资料，相应支出可以追补至该支出发生年度税前扣除，但追补年限不得超过五年。”

      这一条导致一个后果，在开支真实前提下，如果企业缺票当年没有扣除，后来没有被税务发现，则五年内如果回票，就可追溯扣除；如果后来被税务发现要求补票，则必须60天内回票，才可以追溯扣除。

      被查与未被查就有区别了，被查到就总要倒霉一些。

      举个例子，2018年某支出无票，汇算时调增没有扣。如果一直没有被税务发现、或者没有被要求补回发票，则一直到2023年12月31日之前取回发票，都可以追溯扣除。

      反之 ，如果2019年11月1日被稽查要求补回，则2019年12月30日之前，必须取回发票，如果没有取回就不该扣除。如果扣了就要补税滞纳金，如果没有扣，就不扣。

      但如果2020年又取回了发票呢？

      从第16条的规定来说，只要是期限内没有取回，就不能在发生年度扣除，所以，不能扣了。

      不能扣除，那么，能不能追溯扣除呢？

      由于被税务告知了补回的期限（属第15条情形），所以此时不再适用于第17条的追溯规定。

      说明不能追溯调整？

      第17条只规定某种情况下可以追溯扣除，但并没有规定其它情况下不能追溯扣除。所以，如果万不得已争一争，输赢还得看本事。

6、缺票怎么办

      按这个文件，缺票的话，从两点入手：

      1、 业务直接性证明材料，包括合同、收据之类；

      2、 缺票本身的特殊性，特殊性指外在的客观原因，自己在正常的情况下，的确无法取得发票。

      把握以上两点的证据即可。

      未来税务不认可这些证据怎么办？那就要稽查提供反面的证据来推翻。这一点属税企争议的内容，要进行必要的学习的训练，除所得税外，还必须把握征管、发票、争议的知识。

7、预付卡发票可以扣吗？

      看了文件就爱问这个问题。

      “第十条 ……企业在境内发生的支出项目虽不属于应税项目，但按税务总局规定可以开具发票的，可以发票作为税前扣除凭证。”

      这就是针对买购物卡之类的预付卡发票的。

      文件说“可以”作为凭证，当然就可以。

      但扣除的关键还是用途。买购物卡，取得预付卡发票，依然只是预付款，不进入损益，根本不可能扣除。

      如果把预付卡送给关系户，列销售费用、回扣开支，当然可以扣，也可以用预付卡发票作凭证，但这与直接送钱又有多大区别，记住要扣个税。

8、水电分摊

      对于出租双方的水电分摊，本文件规定中列了两种情况，一是开发票，二是分割单。那么，到底该用哪一种呢？是不是随便选择？

      还得分析增值税。

      所得税这个文件并不能直接影响增值税纳税义务，如果增值税上应该按转售处理，则必须开发票；如果按共用处理，则可以分割单。

9、之前的怎么办

      本文件2018年7月1日起执行。那么，之前如果没有取得发票，怎么办？

      之前，在思想也应该按本文件的规定办，因为与《企业所得税法》的规定规定是一致的。唯一的区别是，就算被税务要求补票，未在期限内补到，也找不到明文规定不得扣除，比本文件规定的形势还要好一些呢。

      实际上，除了第16条的期限内无票不能扣除这一规定外，其它的，本文件与《企业所得税法》等原有规定并不矛盾。

      之所以有人以为，之前没有发票肯定不能扣除，是因为错误学习了税法，没有把握税收规则。

      实际上，正是本文件，才首次明确规定，没有在期限内取得发票，则“不能在发生当年扣除”，这样的规定，以前是找不到的。

     所以，这个文件核心上讲，是一个不利于纳税人的文件。

     只不过，因为之前的错误理解，倒上大家认为它是一个有利的文件了。

10、关于善意取得的虚开专票

      最后要发文章了，收到一个问题，说按本文件12条，是不是善意取得增值税专用发票，也不能扣成本了？

      “第十二条  企业取得私自印制、伪造、变造、作废、开票方非法取得、虚开、填写不规范等不符合规定的发票（以下简称“不合规发票”），以及取得不符合国家法律、法规等相关规定的其他外部凭证（以下简称“不合规其他外部凭证”），不得作为税前扣除凭证。”

      我再次强调一下，注意理解，这一条指虚开的发票，包括善意取得的虚开发票，“不得作为税前扣除凭证”，只是关于凭证的规定，与扣除没有直接关系。

      虚开发票=没有发票，就这么简单，按没有发票来处理。

      善意的情况下，对方一般都被抓了，你很难重新取回发票，这就是特殊情况；善意的前提是业务真实，自然就不缺真实性证据。所以，是可以扣的。

小编有话讲：

正像蓝敏老师在稽查课程中所强调，很多政策穗友们都没有读懂、读通。蓝老师指出要读懂一项政策，是系统的理解政策，而不是就政策点谈政策。《税苑微课》稽查系列“从税务稽查角度理解税收政策”专题中，蓝老师将展开与大家探讨，如何系统的把握政策、如何从稽查角度认知政策。欢迎穗友们关注学习，没有专属客服的穗友，可以加微课助理微信：s15364519929。

热点文章推荐

   声明

 转发文章的版权属于原作者，部分文章推送时未能与原作者取得联系，或无法查实原作者姓名，还望谅解；同时，公众号插图均来自网络，版权属于原创人。如觉侵权，或涉及版权问题，烦请通过本平台联系小编，我们将竭力尊重原创。

       扫描下图二维码，关注“金穗源商学院”帮您走在成功的路上！更多精彩内容即将推出，敬请期待！

关于我们